Mükellefiyeti Sona Eren Kişilere Yapılacak Elektronik Tebligatın Akıbeti Meselesinin Vergi Dava Daireleri Kurulu Kararı Kapsamında Çözümlenmesi

Mükelleflerin, kendi iradesi veya vergi idaresi tarafından resen terkin edilmek suretiyle vergi mükellefiyetlerinin sona ermesinden sonra gerçek/tüzel kişilere yapılacak tebligatlarda hangi usulün uygulanacağı net bir biçimde ortaya konulamadığı gibi bu kapsamda yapılacak tebligatın elektronik ortamda mı yoksa yerleşim yeri adresine posta yolu ile mi yapılacağına ilişkin verilen Bölge İdare Mahkemesi kararları arasında da mevcut bir görüş birliği bulunmamakta idi.

Söz konusu yargı kararları arasındaki ihtilafı gidermek amacıyla verilen, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun 17 Mayıs 2024 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 2023/9 E., 2024/3 K. Sayılı kararı ile mükellefiyetini kendi iradesiyle sona erdiren veya mükellefiyeti resen terkin edilen gerçek kişilere mükellefiyetinin sona erdiği tarihten sonra yapılacak tebligatın, Vergi Usul Kanunu’nun 107/A maddesi uyarınca elektronik ortamda yapılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmış olup bundan böyle işbu uyuşmazlıklar ilgili karar uyarınca çözümlenmeye çalışılacaktır.

1.Vergi Dava Daireleri Kurulu Kararı Kapsamında Yapılan Değerlendirme

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’na 6009 Sayılı Kanun’un 7.maddesiyle eklenen 107/A maddesinde düzenlenen elektronik tebligata ilişkin yöntemler ile aynı kanunun 101.maddesinde yer alan yerleşim yeri adresine yönelik tebliğ usulünün birbirinden farklı esaslara tabi olduğu, işbu nedenle de iki yöntem arasında çatışma olup olmadığının değerlendirilmesine yer olmadığı ifade edilmiştir. O halde buradan anlaşılması gereken, her iki usulün birbirinden farklı olduğu ve şartları oluşmuş ise diğer usullere bağlı kalınmadan elektronik ortamda tebligat yapılabileceğidir.

Bununla beraber 456 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile elektronik tebligat sistemine dahil olanların ancak belli hallerde bu sistemden çıkmış sayılacakları hüküm altına alınmış olup tüzel kişilerde ticaret sicil kaydının silindiği tarih itibarıyla, gerçek kişilerde ise ölüm veya gaipliğe karar verildiğinin idare tarafından tespit edildiği durumlarda ölüm/karar tarihi itibarıyla elektronik tebligat sistemi kapatılmaktadır.

Görüldüğü üzere elektronik tebligat sistemine dahil olan gerçek/tüzel kişilerin bu sistemden çıkabilmesi, dolayısıyla kendilerine yönelik elektronik tebligat gönderme imkanının ortadan kalkması halleri sınırlı olarak sayılmış olduğundan ancak bahsi geçen sebeplerin varlığı halinde elektronik tebligat sisteminden çıkış yapıldığının kabulü gerekecek, dolayısıyla şartların gerçekleşmediği ve elektronik tebligat sisteminden çıkış yapıldığının kabul edilmediği durumlar söz konusu olduğunda elektronik ortamda yapılan tebligatın hukuka uygun olduğundan bahsedilecektir.

Mükelleflerin faaliyetlerini kendiliğinden sona erdirmesi veya faaliyetlerinin vergi idaresi tarafından resen terkin edilmesi hali elektronik tebligat sisteminden çıkış için öngörülen haller arasında sayılmamaktadır. Bu nedenle şayet tüzel kişilerde ticaret sicil kaydının silinmesi, gerçek kişilerde ise ölüm veya gaiplik durumlarının söz konusu olduğu hallerin dışında herhangi bir başka sebeple, mükellefiyetin sona ermesi durumu olayda vuku bulur ise ilgiliye elektronik tebligat yapılabileceğinden yapılan bu tebliğ işlemi ise hukuka uygun olmuş olacaktır.

Tüm bunlarla beraber işbu karar ile birlikte elektronik ortamda tebligat yapılmasına ilişkin gerekli şartlar sağlanmış ise ve gerçek kişilerde ölüm/gaiplik hali ile tüzel kişilerde ticaret sicilinden terkin hali gerçekleşmemiş ise her ne kadar mükellefiyet sona ermiş ise de mükellefiyetin sona erdiği tarihten sonra yapılacak tebligatın, Vergi Usul Kanunu’nun 107/A maddesi uyarınca elektronik ortamda yapılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

2.Kararın Tüzel Kişiler Kapsamında Değerlendirilmesi

Tüzel kişilerin elektronik tebligat adreslerinin kapatılmaları, ticaret sicil kayıtlarının silinmesi şartına bağlanmıştır. Ticari şirketlerin tüzel kişiliği, ticaret sicilinden silinmeleri halinde son bulacağından ancak bu halde elektronik tebligat sisteminden çıkış yapmış sayılacaklarının kabulü de son derece isabetli olmuştur. Elektronik tebligat sistemine dahil olan tüzel kişi şirketlerin bu sistemden çıkabilmesi, dolayısıyla şirkete yönelik elektronik tebligat göndermenin imkânsız haline gelmesi meselesi ancak ve ancak ticaret sicil kaydının silindiği tarih itibarıyla mümkün olabilecektir. Bunun dışında gerçekleşecek herhangi bir hal yasal bir zemine dayanmadığından mükellefin elektronik tebligat adresi kapatılmamış olacak, dolayısıyla şayet yetkili makam ilgiliye vergilendirmeye ilişkin bir evrak tebliğ etmek istediği takdirde bunu elektronik tebligat yöntemi ile gerçekleştirirse yapılan bu tebliğ işlemi hukuka uygun olmuş olacaktır.

Bu nedenle elektronik tebligat sistemine dahil olan tüzel kişilerin mükellefiyeti sona ermiş olsa bile ticaret sicilinden kayıtları silinmediği müddetçe elektronik posta adreslerinin kullanıma açık olması nedeniyle elektronik tebliğ işlemine zemin hazırlanmış olacak ve yetkili makamların elektronik tebligat usulüne başvurma imkanları mümkün olacağından mükelleflerin elektronik tebligatlarını kontrol etmesi faydalı olacaktır.

İşbu karar verilmeden önce işi bıraktığı tespit edilen, yapılan araştırma ve yoklamalar sonucunda bilinen adreslerinde bulunmayan tüzel kişilerin mükellefiyeti, mükellefiyet kaydının idare tarafından devamına gerek görülmediğinin tespit edilmesi neticesinde resen terkin edilmektedir. Bu kapsamda mükellefe yapılacak tebliğ işlemi yerleşim yeri adresine posta vasıtası ile yapılmaktaydı ancak bu halde işi bırakması nedeniyle adresinde halihazırda bulunmayan tüzel kişilere vergilendirmeye ilişkin önemli evraklar tebliğ edilemiyor, dolayısıyla mükellefler açısından hak kaybı meydana geliyordu. Yine aynı şekilde işbu karardan önce mükellefiyetin kapatıldığı veya re’sen terk ettirildiği durumlarda tebligatın, elektronik ortamda değil, ilgisine göre kişinin adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılması gerektiği hususu verilen kararlarda açıkça ifade edildiğinden bu durumda elektronik tebligat yapılmasına imkân verilmemekteydi. Dolayısıyla Kurul kararı ile birlikte bu uyuşmazlık ortadan kaldırılarak mükellefiyeti resen terk edilen, dolayısıyla halihazırda bilinen adresinde bulunmayan tüzel kişilere, elektronik tebliğ yapılabileceği sonucuna varılmak suretiyle ilgililere önemli bir fayda ve kolaylık sağlanmıştır.

7201 sayılı Tebligat Kanunu’nun 7/A maddesinin 7.fıkrası kapsamında tüm özel hukuk tüzel kişilerine yani tüm şirketlere elektronik yolla tebliğ yapılması zorunludur. Dolayısıyla bu kararın bir diğer önemi de burada ortaya çıkmaktadır ki; böylece mükellefiyeti resen terkin edilmek suretiyle sona eren tüzel kişilere, mükellefiyetleri sona erdikten sonra yapılacak tebliğ işleminin de elektronik posta aracılığı ile yapılmasının mümkün haline gelmesi nedeniyle her halükârda tebliğ işlemi elektronik ortamda yapılacaktır. Böylece tüzel kişilere elektronik tebligat yapılması zorunlu olduğundan tebliğ işlemi, elektronik ortamda gerçekleşeceğinden ilgilinin yerleşim yeri adresine posta ile gitmeyecek, böylece mükellef tebliğe konu işlemden zamanında haberdar olabilecektir.

3.Mükelleflerin Bu Kapsamda Yapması Gerekenler

Ticari, zirai ve mesleki kazancı olanlar ile kurumlar vergisine tabi mükelleflerin elektronik tebligat sistemini kullanmalarının zorunlu olması nedeniyle gerçekleşecek tebliğ işleminin elektronik ortamda yapılma ihtimali her zaman için bulunmaktadır. Bununla beraber elektronik ortamda yapılan tebligat, muhatap tarafından okunup okunmadığına bakılmaksızın muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılmaktadır.

Bu halde elektronik tebligat sistemini kullanması zorunlu olan mükellefler ile gönüllü olarak elektronik tebligat adresi edinen mükelleflerin, mükellefiyetleri sona ermiş olsa bile gerçek kişilerin ölümü veya gaipliğine karar verilmesi, tüzel kişilerde ise ticaret sicil kaydının silinmesi durumları gerçekleşmediği müddetçe elektronik tebligat adresleri kullanıma açık olacağından idare tarafından vergilendirmeye ilişkin önemli hukuki sonuçlar doğurabilecek belgelerin bu sistem üzerinden iletilmesi mümkün olacak ve iletildiği takdirde ise beşinci günün sonunda tebligat yapılmış sayılacaktır. Dolayısıyla mükellefler, mükellefiyetlerinin son bulması durumunu herhangi bir tebliğ işleminin kendilerine konu edilemeyeceği şeklinde yorumlamamalı ve muhakkak elektronik tebligat adreslerini kontrol etmelidir. Aksi takdirde ise beşinci günün sonunda yapılmış kabul edilen bir tebligat nedeniyle yasal süresi içerisinde gerçekleşmesi gereken ve hukuk dünyasında sonuç doğurabilecek bir durumun meydana gelmesi mümkün olacak ancak ilgilinin tebligattan hiçbir şekilde haberdar olmaması nedeniyle kendisi açısından hukuki veya cezai sonuç doğabilecek keza önemli hak kayıpları yaşanabilecektir.

Böylece mükellefler, mükellefiyetleri sona ermesine rağmen kendilerine elektronik tebligat usulü ile tebliğ işlemi yapılabileceğini unutmamalı, mükellefiyetlerinin sona ermesi halini idarenin artık kendilerine yönelik bir tebliğ işlemi gerçekleştirmeyeceği şeklinde hatalı bir yorum ile değerlendirmemelidir.

Bu açıdan yapılması gereken elektronik tebliğ sisteminden çıkış için öngörülen haller gerçekleşmediği müddetçe mükellefiyetin sona ermesi hususu ilgilileri rehavete düşürmemeli ve ilgililer muhakkak elektronik tebligat adreslerini belli zaman aralıkları içinde kontrol ederek herhangi bir belgenin gelip gelmediğini teyit etmeli ve tebliğden itibaren başlayan yasal süresi içerisinde gerekli hukuki prosedürleri uygulamalıdır.