7440 Sayılı Kanun Kapsamında Yapılan Matrah Arttırımının Vergi İncelemesini Engellemesi Hakkında

7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 5.maddesi vergi ve matrah arttırımı yapan vergi mükelleflerine önemli bir avantaj sağlamaktadır. Bu uygulama mükelleflerin ek vergi ödemesi sonucunda vergi incelemesinden muaf tutulması amacına hizmet etmektedir.

7440 Sayılı Kanun’un ilgili maddesi şu şekildedir:

“(1) Mükellefler, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde gelir ve kurumlar vergisi matrahlarını artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri hâlinde, kendileri hakkında artırımda bulunulan yıllar için yıllık gelir ve kurumlar vergisi incelemesi ve bu yıllara ilişkin olarak bu vergi türleri için daha sonra başka bir tarhiyat yapılmaz.”

Kanun maddesinin lafzından açıkça anlaşıldığı üzere vergi mükelleflerinin matrah ve vergi arttırımında bulunması halinde matrah ve vergi arttırımında bulunulan yıllar için vergi incelemesi ve tarhiyatı yapılamamaktadır. Mükellefler 2018-2022 yıllarına ilişkin kanunda belirlenen oranlarda gelir, kurumlar, KDV ve stopaj vergisi matrah/vergi artırımında bulunmaktadır. Bunun karşılığında ilgili kanun maddesi mükelleflere, arttırımda bulundukları yıllara ve vergi türlerine ilişkin haklarında vergi incelemesi ve tarhiyatı yapılmayacağı güvencesini vermektedir.

1.Düzenlemenin Mükelleflere Sağladığı Faydalar

Vergi mükellefi gerçek kişi veya özellikle şirketler geçmiş dönemdeki vergi beyanlarını arttırmak suretiyle zorlu ve uzun süren vergi incelemelerinden kanunen öngörülen bu yöntem ile kaçınabilmektedir. Bu halde vergi arttırımı yapılan yıllar bakımından Maliye Bakanlığınca, mükellefe yönelik herhangi bir inceleme yapılamayacağından mükellef uzun ve zorlu bir sürece dahil olmadan zamandan tasarruf etmiş olacaktır.

İlgili kanun maddesinin sağladığı bir diğer fayda ise hakkında vergi incelemesi yapılmaması nedeniyle mükelleften vergi talep edilemeyeceği dolayısı ile talep dahi edilemeyen vergilerin ödenmemesi hususunun gündeme gelmemesi neticesinde mükellef hakkında vergi cezası kesilemeyeceği noktasıdır. Önemle belirtmek gerekir ki asıl fayda bu noktada ortaya çıkmaktadır keza vergi/matrah arttırımı yapılan dönemi takip eden 5 yıl içerisinde matrah arttırımı yapan kişiye ceza kesilemeyecek olması vergi incelemesi sonucu ortaya çıkma ihtimali bulunan vergi cezalarının önünü kesecektir. Özellikle şirketler açısından eksik evrak veya belgelerin söz konusu olduğu durumlarda vergi incelemesine konu edilmemek büyük bir avantaj sağlamaktadır. Bu nedenle ticari faaliyetlerini şüpheli bir şekilde yürüten ve gelirlerini kurallara uygun bir biçimde beyan etmeyen gerçek/tüzel kişilerin incelemeye tabi tutulmamak adına başvurabilecekleri bir yöntem olmasının yanı sıra bu yöntemin kanuni bir temele dayanması kısacası kamu düzeni tarafından korunması ayrıca önemlidir.

2.Matrah Arttırımına İlişkin İşlemlerin Nasıl Gerçekleşeceği

Uygulamanın kanuni bir temele sahip olması nedeniyle usule ilişkin işlemlerin nasıl gerçekleşeceği kanun maddesinde ele alınmış olup ancak kanuni şartlar gerçekleştiği takdirde vergi incelemesi ve tarhiyatının yapılabileceği hüküm altına alınmıştır. Bu husus yine aynı şekilde 5.madde de “bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde gelir ve kurumlar vergisi matrahlarını artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri hâlinde” denilmek suretiyle açıklığa kavuşturulmuştur. O halde mükelleflerin 2018-2022 yıllarına yönelik matrah arttırımında bulunabilmeleri için öncelikle ilgili yıllara ilişkin gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerini vermeleri ve işbu beyannamelerde yer alan matrahlarını kanunun öngördüğü oranlardan az olmamak şartı ile arttırmaları gerekmektedir. Dolayısıyla yasanın getirdiği faydadan yararlanmak isteyen mükellefin öncelikle yapması gereken kanundaki oranlar dahilinde vergi matrahını arttırmış olması olacaktır.

Bunun için öncelikle vergi mükellefinin hangi vergi türünde ve hangi yıl bakımından matrah arttırımı yapacağını belirlemesi gerekmektedir. Kanun maddesinde belirtilen oranlar üzerinden gerçek veya tüzel kişilerin matrahlarını arttırmaları sonucunda bu oranlardaki vergiyi ödeme yükümlülükleri söz konusu olmakla beraber bu husus yine kanunda belirtilen sürede ve şekilde yerine getirilmelidir. Matrah arttırımına yönelik hükümden yararlanmak isteyen mükelleflerin 31 Mayıs 2023 tarihine kadar başvuruda bulunmuş olmaları şarttır. Bununla beraber hesaplanan veya arttırılan gelir, kurumlar ve katma değer vergilerinin peşin veya ilk taksiti 30 Haziran 2023 tarihine kadar ödenmek şartıyla aylık dönemler halinde 12 eşit taksitte ödenmesi de mümkündür. Netice itibarıyla mükellefler matrahlarını arttırdıkları oranda ödemiş oldukları ek vergiler aracılığıyla vergi incelemesinden muaf tutulacaktır.

3.Yasal Düzenlemeye Rağmen Kesilen Vergi Cezalarının Danıştay Kararları Işığında Akıbeti

Kanunun aradığı şartları yerine getiren mükelleflerin vergi incelemesinden muaf tutulmasını öngören yasal düzenlemenin vuku bulması gereken bir durumda şayet yapılmaması gereken bir vergi incelemesi neticesinde mükellef adına vergi cezası kesilmiş ise bunun akıbetinin ne olacağı hususu gündeme gelmektedir. Normal şartlar altında açıkça kanun hükmünün uygulandığı bir durumda mükelleften vergi talep edilemeyeceğinden vergi cezası kesilmesi de mümkün olmayacaktır.

Ancak bir şekilde aksinin gerçekleştiğini düşündüğümüz takdirde -kaldı ki uygulamada da rastladığımız üzere- kanun hükmünde açıkça vergi matrahının arttırıldığı yıllar açısından vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağı düzenlendiğinden mükelleften talep edilen vergiler ve kesilen cezalar açısından hukuka aykırılık hususu gündeme gelecektir. (Danıştay 3. Daire Başkanlığı’nın 2021/3546 E., 2022/2823 K. Sayılı Kararı)

Mahkemenin ele aldığı kararlarda üzerinde durduğu diğer nokta ise iyiniyet kavramıdır. Buna göre vergi matrahını arttıran ve kanunda öngörülen oranlara göre vergi ödemesini gerçekleştiren netice itibarıyla tüm aşamaları usulüne uygun bir biçimde tamamlayan mükellefe karşı vergi incelemesi sonucunda vergi ihbarnamesi düzenlenmesi iyiniyet kuralları ile bağdaşmamaktadır. Kaldı ki mükellef kanuni neticenin meydana gelmesi açısından tüm şartları uygun bir biçimde yerine getirdi ise artık kendisi hakkında vergi incelemesi yapılmamasını bekleyeceğinden aksinin gerçekleşmesi de iyiniyet kurallarına aykırılık teşkil edecektir. (Danıştay 9. Daire Başkanlığı’nın 2019/3334 E., 2022/660 K. Sayılı Kararı)

Hukuki belirlilik kavramı da bu konuya yönelik mahkeme kararlarında sıkça karşımıza çıkan kavramlardan bir diğeridir. Söz konusu yasa hükmü uygulandığı takdirde ortaya çıkan neticeler öngörülebilir nitelikte olduğundan yasada yer alan şartları yerine getiren mükellefler açısından ortaya çıkacak sonuç bellidir. İdarece tesis edilen işlemler ise tesis edildiği tarihten itibaren geri alınmadıkça ya da iptal edilmedikçe hukuka uygunluk karinesinden yararlanmaktadır keza bu da hukuki belirlilik ilkesinin bir gereğidir. O halde idari işlemlerin bu özelliği uyarınca matrah arttırımına ilişkin koşulları yerine getiren mükellef açısından idari işlem geri alınmadan ya da iptal edilmeden tarhiyat yapılamayacaktır. İdari işlem geri alınmadan ya da iptal edilmeden yapılan tarhiyat işlemleri ise kendiliğinden hukuka aykırı olmuş olacaktır. (Danıştay 9. Daire Başkanlığı’nın 2019/2665 E., 2022/676 K. Sayılı Kararı)